Zamezení dvojího zdanění: NSS řešil dohodovací řízení mezi Českem a Německem

Před Vánocemi zveřejněný rozsudek (5 Afs 468/2019-68) se zabýval čl. 25 smlouvy o zamezení dvojího zdanění mezi ČR a Německem. Ten umožňuje oběma smluvním státům řešit případy cestou vzájemné dohody, pokud vzniknou pochybnosti o tom, zda zdanění proběhlo v souladu se smlouvou.  

Německé správní úřady dospěly k závěru, že fyzická osoba, která byla českým i německým občanem, měla dle smlouvy daňový domicil v letech 1997 až 2008 v Německu, a proto jí doměřily daň z dividend za výše uvedené období. Fyzická osoba však tvrdila, že podle smlouvy měla daňový domicil v ČR. Požádala proto české ministerstvo financí (MF ČR) jako příslušný úřad, aby zahájilo s německým Federálním daňovým úřadem řešení daného případu cestou dohody dle čl. 25 smlouvy.  

MF ČR proces řízení zahájilo a informovalo německé úřady o tom, že fyzické osobě bylo českým správcem daně vydáno potvrzení o daňovém domicilu v ČR za období 1993–2010.  Německé úřady následně předložily několik důkazních prostředků, na základě kterých dovodily, že daňový domicil této osoby se nacházel v Německu. MF ČR se s těmito argumenty ztotožnilo a potvrdilo závěr německých úřadů. 

Fyzická osoba s postupem českého ministerstva nesouhlasila a ještě předtím, než bylo dohodovací řízení řádně ukončeno, podala žalobu k městskému soudu, v níž požadovala uložení povinnosti chránit její práva jako daňového rezidenta ČR a označení postupu MF ČR za nezákonný. Městský soud shledal žalobu jako neodůvodněnou, zamítl ji a fyzická osoba podala kasační stížnost k NSS. 

NSS konstatoval, že v případě, že jednotlivec předloží svůj případ k řešení příslušnému úřadu smluvního státu (tj. MF ČR), příslušný úřad má pak v zásadě tři možnosti, jak na tuto žádost reagovat – žádost odmítnout jako neoprávněnou, najít uspokojivé řešení případu sám, nebo zahájit řešení případu cestou dohody.  

MF ČR v dané kauze zvolilo třetí možnost. Povinností správního orgánu je také daňový subjekt o volbě postupu dostatečně informovat. Jestli příslušný správní úřad považuje námitky daňového subjektu za oprávněné a snaží se je řešit prostřednictvím dohodovacího řízení, toto řízení už představuje vyjednávání v intencích mezinárodního práva veřejného, kde se o dohodu snaží dva suverénní státy. Daňový subjekt, ačkoliv má primární zájem na dosažení dohody ve svůj prospěch, není stranou ani účastníkem tohoto vyjednávání. Daňovému subjektu tak čl. 25 smlouvy už ohledně výsledku samotného dohodovacího řízení nestanoví žádná veřejná subjektivní práva, kterým by správní soud mohl poskytnout ochranu. Soudu proto ani nenáleží rozhodovat o tom, jakým způsobem má být vedeno mezistátní vyjednávání a nemůže ani hodnotit to, zda příslušný úřad v konkrétním případě hájil práva daňového subjektu dostatečně intenzivně.  

Jak NSS ve svém rozhodnutí shrnul, přezkum stanoviska příslušného úřadu podle čl. 25 smlouvy přichází v úvahu pouze ve dvou případech. Za prvé tehdy, pokud by příslušný úřad žádost daňového subjektu o postup dle čl. 25 smlouvy zamítnul jako neoprávněnou, což se v tomto případě nestalo. A za druhé, po skončení dohodovacího řízení, což v dané kauze ještě nenastalo. S ohledem na to NSS kasační stížnost zamítnul. Nicméně, jak NSS dodal, i kdyby se v rámci tohoto přezkumu správní soud zabýval postupem příslušného orgánu v ukončeném dohodovacím řízení, nemělo by jeho hodnocení na toto řízení žádný vliv, protože soudu nepřísluší určit, že případná dohoda uzavřena s druhým smluvním státem je neplatná.  

NSS mimo jiné závěrem uvedl, že případná prekluze daňových povinností nemůže mít za následek odmítnutí vedení dohodovacího řízení, a to ani v případě, že by v důsledku toho došlo k dvojímu nezdanění příjmů, jelikož smlouva neobsahuje klauzuli, která by podmiňovala vynětí ze zdanění v jednom smluvním státě zdaněním ve druhém smluvním státě. Dle NSS by tudíž MF ČR v rámci dohodovacího řízení nemělo zvolit pasivní postup jen kvůli tomu, že příjmy už v ČR v důsledku prekluze nemohou být zdaněny.